Վարձակալության գործարքների մասով հարկման բազայիյ որոշման վերաբերյալ
ՀՀ ՊԵԿ ԻՐԱԶԵԿՄԱՆ ԹԵՐԹԻԿ
11.02.2021, N 145
Հարց
ՀՀ ռեզիդենտ կազմակերպությունը համարվում է շահութահարկ վճարող: Ընկերությունը վարձակալում է տարածքներ եւ հանձնում ենթավարձակալության: Երկրում տիրող համավարակով պայմանավորված 2020 թվականի մարտ ամսից մինչեւ օգոստոս ամիսների համար վարձակալական գումարները զեղչվել են: Վարձատուն կատարել է վարձակալության գումարի զեղչում` 50 տոկոսի չափով: Իր հերթին ենթավարձատուն նույնպես կատարել է նույն չափով վարձակալության գումարի զեղչում: Արդյո՞ք ստացված զեղչը շահութահարկի տեսանկյունից համարվում է եկամուտ, եւ տրամադրված զեղչը շահութահարկի տեսանկյունից համարվու՞մ է ծախս:
Պատասխան
ՀՀ հարկային օրենսգրքի 109-րդ հոդվածի`
– 1-ին մասի 2-րդ կետին համապատասխան` շենքը վարձակալության կամ անհատույց օգտագործման հանձնելու գործարքների մասով եկամուտը հաշվարկվում է դրանց կադաստրային արժեքի, իսկ դրա բացակայության դեպքում` անշարժ գույքի հարկով հարկման օբյեկտի ընդհանուր մակերեսում վարձակալության կամ անհատույց օգտագործման հանձնված մակերեսի տեսակարար կշռին համապատասխանող կադաստրային արժեքի 2.5%-ից ոչ պակաս չափով` հաշվարկված տարեկան կտրվածքով: Այդ չափից պակաս հատուցման (առանց ԱԱՀ-ի) դեպքում կադաստրային արժեքի, իսկ դրա բացակայության դեպքում` անշարժ գույքի հարկով հարկման օբյեկտի ընդհանուր մակերեսում վարձակալության կամ անհատույց օգտագործման հանձնված մակերեսի տեսակարար կշռին համապատասխանող հարկման բազայի 2.5%-ի եւ փաստացի վարձակալական վճարի (առանց ԱԱՀ-ի) դրական տարբերությունը` որպես ներված պարտավորություն, նույն հոդվածի 3-րդ մասի 4-րդ կետով սահմանված պահին ներառվում է վարձակալի կամ փոխառուի եկամուտների մեջ, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ վարձատուն կամ փոխատուն հանդիսանում է անհատ ձեռնարկատեր եւ նոտար չհանդիսացող ֆիզիկական անձ, որի դեպքում վարձակալի կամ փոխառուի մոտ ներված պարտավորություն չի առաջանում:
Նույն կետի “ա” ենթակետին համապատասխան` ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի կամ մշտական հաստատության միջոցով ՀՀ-ում գործունեություն իրականացնող ոչ ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի կողմից շենքն այլ անձի կադաստրային արժեքի 2.5 տոկոսից (տարեկան կամ տարեկանի վերածած) ցածր գումարով (այդ թվում` ԱԱՀ-ը) վարձակալության հանձնման դեպքում`
1) վարձատու ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի կամ մշտական հաստատության միջոցով “-ում գործունեություն իրականացնող ոչ ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի եկամուտները հաշվարկվում են շենքի կադաստրային արժեքի տարեկան 2.5 տոկոսից ելնելով (հաշվի առնելով հաշվետու տարում շենքի վարձակալության փաստացի ժամանակահատվածը), եւ շահութահարկով հարկման բազան որոշելիս համախառն եկամտից նվազեցվում են շենքի ամորտիզացիոն մասհանումները (կարճաժամկետ կամ գործառնական վարձակալության դեպքում), ինչպես նաեւ ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի կամ մշտական հաստատության միջոցով “-ում գործունեություն իրականացնող ոչ ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի համար այդ գործարքից օրենքով սահմանված կարգով լրացուցիչ հաշվարկվող այլ հարկեր,
2) վարձակալ ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի կամ մշտական հաստատության միջոցով ՀՀ-ում գործունեություն իրականացնող ոչ ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի համար վարձակալության հետ կապված ծախսերը հաշվարկվում են շենքի կադաստրային արժեքի տարեկան 2.5 տոկոսից ելնելով (հաշվի առնելով հաշվետու տարում շենքի վարձակալության փաստացի ժամանակահատվածը), եւ շենքի վրա կատարված ծախսերի (ընթացիկ, կապիտալ) տարբերակումը կատարվում է դրա կադաստրային արժեքից ելնելով, իսկ շենքի կադաստրային արժեքի 2.5 տոկոսի (հաշվի առնելով հաշվետու տարում շենքի վարձակալության փաստացի ժամանակահատվածը) եւ փաստացի վարձավճարի (առանց ԱԱՀ-ի) տարբերությունը` որպես ներված պարտավորություն, ներառվում է համախառն եկամտի մեջ,
– 1-ին մասի 3-րդ կետին համապատասխան` ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի կամ մշտական հաստատության միջոցով ՀՀ-ում գործունեություն իրականացնող ոչ ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի կողմից շենքն այլ անձի կադաստրային արժեքի 2.5 տոկոսից (տարեկան կամ տարեկանի վերածած) ոչ պակաս գնով (այդ թվում` ԱԱՀ-ը) վարձակալության հանձնման դեպքում հարկերը հաշվարկվում են, եւ ակտիվներն ու պարտավորությունները հաշվառվում են` հիմք ընդունելով գործարքի փաստացի գինը,
– 3-րդ մասին համապատասխան` օրենսգրքի 15-րդ հոդվածի 1-ին մասով սահմանված` հաշվառման հաշվեգրման մեթոդի կիրառության շրջանակներում եկամտի ստացման իրավունքը համարվում է ձեռք բերված, եթե համապատասխան գումարը ենթակա է շահութահարկ վճարողին անվերապահ վճարման (հատուցման), կամ շահութահարկ վճարողը կատարել է գործարքից կամ պայմանագրից բխող պարտավորությունները, եթե նույնիսկ այդ իրավունքի բավարարման պահը հետաձգվել է, կամ վճարումներն իրականացվում են մաս-մաս: Մասնավորապես` վարձակալական վճարի տեսքով եկամտի ստացման իրավունքը համարվում է ձեռք բերված վարձակալության պայմանագրի ժամկետը լրանալու պահից: Եթե վարձակալության պայմանագրի ժամկետը ներառում է մի քանի հաշվետու ժամանակաշրջան, ապա վարձակալական վճարների տեսքով եկամուտները հաշվեգրվում են այդ հաշվետու ժամանակաշրջաններին համապատասխան (4-րդ կետ),
– 4-րդ մասի 6-րդ կետին համապատասխան` շահութահարկով հարկման բազայի որոշման նպատակով շահութահարկ վճարողների համար եկամուտ են համարվում նաեւ կողմերի միջեւ փաստացի առաջացած (առկա) պարտավորությունների` ամբողջությամբ կամ մասնակի զեղչումից կամ ներումից ստացվող եկամուտները, բացառությամբ հարկային արտոնությունների եւ վճարների գծով տրվող արտոնությունների գումարների: Նույն կետի կիրառության իմաստով` պարտավորության զեղչումից ստացվող եկամուտ չի առաջանում, եթե զեղչվում է կողմերի միջեւ իրականացվող գործարքի արժեքը` մինչեւ կողմերի մոտ պարտավորությունների փաստացի առաջացման պահը:
Միաժամանակ, օրենսգրքի 115-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ կետին համապատասխան` ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի եւ մշտական հաստատության միջոցով ՀՀ-ում գործունեություն իրականացնող ոչ ռեզիդենտ շահութահարկ վճարողի հարկման բազան որոշելիս համախառն եկամտից չեն նվազեցվում շահութահարկ վճարողի կողմից վարձակալությամբ վերցված հիմնական միջոցների եւ (կամ) ոչ նյութական ակտիվների գծով վճարվող վարձակալական վճարների այն մասը, որը գերազանցում է այդ հիմնական միջոցները եւ (կամ) ոչ նյութական ակտիվները այլ հարկ վճարողների ենթավարձակալության տրամադրելու դիմաց ստացվող վարձակալական վճարներին: Նույն կետի կիրառության իմաստով` համախառն եկամտից նվազեցման ոչ ենթակա վարձակալական վճարը որոշվում է որպես հիմնական միջոցի (այդ թվում` դրա մի մասի) եւ (կամ) ոչ նյութական ակտիվի ենթավարձակալության տրամադրելու ժամանակահատվածի համար ստացվող վարձակալական վճարի (հաշվի առնելով օրենսգրքի 109-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ կետի դրույթները) եւ նույն հիմնական միջոցի (այդ թվում` դրա մի մասի) եւ (կամ) նույն ոչ նյութական ակտիվի վարձակալության նույն ժամանակահատվածի համար վճարվող վարձակալական վճարի բացասական տարբերություն:
Հաշվի առնելով վերոգրյալը` հայտնում ենք, որ գրությամբ բարձրացված հարցերի մասով անհրաժեշտ է առաջնորդվել օրենսգրքի վերը նշված կարգավորումներով:
Տեղեկացնում ենք նաեւ, որ պայմանագրերի պայմանների, դրանց կնքման, փոփոխման (այդ թվում` գնի փոփոխման) եւ լուծման հարցերը կարգավորվում են ՀՀ քաղաքացիական օրենսգրքի 28-30-րդ գլուխներով:
ՀՀ ՊԵՏԱԿԱՆ ԵԿԱՄՈՒՏՆԵՐԻ ԿՈՄԻՏԵ
